Основной вид деятельности организации - содержание, ремонт и строительство автодорог. На балансе есть гостиничный комплекс, который относится к объектам социально-культурной сферы. Налоговая база по деятельности объектов социально-культурной сферы, принадлежащих организации, определяется отдельно от налоговой базы по основной коммерческой деятельности, отдельно ведется налоговый учет доходов и расходов и определяется результат деятельности - прибыль или убыток. Организация начисляла амортизацию гостиничного комплекса для целей налогообложения прибыли. Амортизационная премия по данному объекту основных средств (ОС) не применялась, инвестиционный налоговый вычет не использовался. В марте 2018 года организация продала гостиничный комплекс, сумма, не полностью самортизированная (остаточная стоимость"), отражается на счете 91027 "Прочие расходы". Сделаны бухгалтерские проводки: Дебет 62 Кредит 9101- 444 067,8 руб. - реализация, Дебет 02.01 Кредит 01.09 - 3 239 921 руб. - сумма амортизации, Дебет 01.09 Кредит 01.01 - 3 975 969 руб. - стоимость, Дебет 9102 Кредит 0101 - 736 048 руб. - убыток от реализации. Может ли организация учесть убыток от реализации гостиничного комплекса для целей налогообложения прибыли и уменьшить на величину этого убытка прибыль от основной коммерческой деятельности?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Возможность учесть убыток от реализации гостиничного комплекса для целей налогообложения прибыли от основной коммерческой деятельности считаем сомнительной.
Рекомендуем для исключения налоговых рисков учитывать убыток от продажи гостиничного комплекса в рамках налоговой базы от деятельности подразделений социально-культурной сферы. При этом указанный убыток должен включаться в состав прочих расходов равными долями в течение оставшегося срока эксплуатации выбывшего основного средства.

Обоснование позиции:
На основании ст.ст. 128, 129 ГК РФ организация, владеющая объектами основных средств, вправе свободно отчуждать эти объекты. Согласно п. 1 ст. 454 ГК РФ по договору купли-продажи происходит передача права собственности на вещь (товар) от продавца к покупателю.
Для целей исчисления налога на прибыль выручка от продажи объектов ОС учитывается в составе доходов от реализации на основании п. 1 ст. 249 НК РФ. Согласно пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации амортизируемого имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на остаточную стоимость этого имущества, определяемую в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ как разница между первоначальной (восстановительной) стоимостью и суммой начисленной амортизации. Причем остаточная стоимость рассчитывается на основе данных налогового учета.
Согласно положениям ст. 323 НК РФ учет доходов и расходов по амортизируемому имуществу ведется пообъектно, за исключением начисленной амортизации по объектам амортизируемого имущества при применении нелинейного метода начисления амортизации. Это означает, что финансовый результат от продажи каждого объекта амортизируемого имущества должен быть выявлен отдельно.
Если при реализации основного средства выявлен убыток в результате превышения его остаточной стоимости с учетом расходов, связанных с его реализацией, над полученным доходом, то для целей налогообложения прибыли такой убыток на основании п. 3 ст. 268 НК РФ включается в состав прочих расходов равными долями в течение оставшегося срока эксплуатации выбывающего ОС (смотрите письмо Минфина России от 18.01.2018 N 03-03-06/1/2240).
Для целей налогообложения прибыли объекты социально-культурной сферы относятся к обслуживающим производствам и хозяйствам. Налогоплательщики, в состав которых входят подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности (ст. 275.1 НК РФ).
По мнению финансовых органов, в случае реализации объектов основных средств, используемых в деятельности, связанной с объектами обслуживающих производств и хозяйств, такие операции должны учитываться в налоговой базе по налогу на прибыль организаций, определяемой для объектов обслуживающих производств и хозяйств в соответствии с положениями ст. 275.1 НК РФ (письма Минфина России от 05.08.2016 N 03-03-06/1/46106, от 07.08.2015 N 03-03-06/1/45721, от 27.10.2008 N 03-03-06/1/603).
Нам не удалось обнаружить материалов судебной практики, подтверждающих или опровергающих точку зрения Минфина России.
С нашей точки зрения, порядок определения расходов и признания убытков при реализации (в том числе объектов ОС) установлен в ст. 268 НК РФ, а порядок определения налоговой базы по деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, в ст. 275.1 НК РФ. При этом в ст. 275.1 НК РФ говорится именно о деятельности, а при продаже ключевого объекта недвижимости деятельность гостиничного комплекса заведомо прекращается.
Кроме того, в самой ст. 275.1 НК РФ говорится, что если подразделением налогоплательщика получен убыток при осуществлении деятельности, связанной с использованием указанных в настоящей статье объектов, такой убыток признается для целей налогообложения при соблюдении следующих условий:
- если стоимость товаров, работ, услуг, реализуемых налогоплательщиком, осуществляющим деятельность, связанную с использованием указанных в настоящей статье объектов, соответствует стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями, осуществляющими аналогичную деятельность, связанную с использованием таких объектов;
- если расходы на содержание объектов жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, а также подсобного хозяйства и иных аналогичных хозяйств, производств и служб не превышают обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемое специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной;
- если условия оказания услуг, выполнения работ налогоплательщиком существенно не отличаются от условий оказания услуг, выполнения работ специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.
Если применить указанные выше условия к продаже объектов ОС социально-культурной сферы, получается, что при продаже гостиничного комплекса по рыночной цене и на условиях, аналогичных обычно применяемым при реализации подобных объектов, полученный убыток можно полностью признать для целей налогообложения прибыли в налоговом периоде реализации гостиничного комплекса.
Однако такой подход, с учетом приведенных писем Минфина России, почти наверняка вызовет возражения со стороны налоговых органов. В этом случае свою правоту Организации придется отстаивать в суде. Учитывая отсутствие судебной практики, трудно оценить шансы на благоприятный исход дела.
В связи с этим рекомендуем для исключения налоговых рисков учитывать убыток от продажи гостиничного комплекса в рамках налоговой базы от деятельности подразделений социально-культурной сферы. При этом указанный убыток должен включаться в состав прочих расходов равными долями в течение оставшегося срока эксплуатации выбывающего основного средства.

К сведению:
Во избежание налоговых рисков налогоплательщик может на основании п. 1 ст. 34.2 НК РФ и п. 1, п. 2 ст. 21 НК РФ обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета организации за получением письменных разъяснений по данному вопросу. Напомним, что в соответствии со ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений, данных ему финансовым или налоговым органом о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. В этом случае налогоплательщик не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Учет реализации недвижимости;
- Энциклопедия решений. Учет реализации основных средств за плату;
- Энциклопедия решений. Расходы в целях налогообложения прибыли при реализации амортизируемого имущества.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член Российского Союза аудиторов Буланцов Михаил

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Горностаев Вячеслав

12 апреля 2018 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.